Czy ustawa Pzp i ustawa VAT zawiera obowiązek stosowania stawek VAT ustalonych przez producenta, a tym samym zwalnia wykonawcę od samodzielnego określenia stawki VAT przy wykonaniu zamówienia na rzecz zamawiającego?

Zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy Pzp, zamawiający odrzuca ofertę, jeżeli zawiera błędy w obliczeniu ceny lub kosztu. Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą Krajowej Izby Odwoławczej, zastosowanie nieprawidłowej stawki podatku VAT stanowi błąd w obliczeniu ceny, który obliguje zamawiającego do odrzucenia oferty, pod warunkiem, że zamawiający nie określił w SIWZ stawki podatku VAT właściwej dla przedmiotu zamówienia, zostawiając wykonawcom określenie jej wysokości. 

Podkreślić należy, że obowiązek weryfikacji zastosowanej przez wykonawców stawki podatku VAT w złożonych ofertach spoczywa na zamawiającym, który obowiązany jest prowadzić postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego z poszanowaniem zasady uczciwej konkurencji i równego traktowania wykonawców. 

Powyższe stanowisko wynika treści uchwał Sądu Najwyższego z dnia 20 października 2011 r., III CZP 52/11 oraz III CZP 53/11.  W obu orzeczeniach Sąd Najwyższe odniósł się do zastosowania niewłaściwej stawki VAT. Sąd stwierdził, iż wskazanie w ofercie przez wykonawcę niższej, niż wynikająca z obowiązujących przepisów, stawki podatku VAT i w efekcie uzyskanie niższej ceny brutto, może doprowadzić do wyboru oferty takiego wykonawcy, jako oferty najkorzystniejszej. Nie budzi wątpliwości, że w takiej sytuacji doszłoby do naruszenia wynikającego z art. 7 obowiązku przestrzegania zasad uczciwej konkurencji i równego traktowania wykonawców. 

Okoliczność, że wskazanie przez wykonawcę z kolei stawki wyższej niż obowiązująca, może nie czynić jego oferty konkurencyjną, nie ma istotnego znaczenia. 

Dla dokonania oceny czy dochodzi do naruszenia zasad uczciwej konkurencji i równego traktowania wykonawców niezbędne jest stosowanie kryteriów zobiektywizowanych i nie jest możliwa każdorazowo ocena wpływu wadliwej stawki podatku na warunki konkurencji w postępowaniu o zamówienie publiczne. Ponadto Sąd Najwyższy wskazał, iż w przypadku braku określenia przez zamawiającego stawki VAT w SIWZ, to obowiązek zamawiającego musi ograniczyć się wyłącznie do oceny prawidłowości przyjętej w ofercie wykonawcy stawki podatku VAT, która jako element cenotwórczy ma niewątpliwie bezpośredni wpływ na ukształtowanie wysokości przedstawionej w ofercie ceny. 

Przyjęcie w ofercie nieprawidłowej stawki podatku VAT, będącego elementem cenotwórczym, jest zatem równoznaczne z błędem w obliczeniu zawartej w ofercie ceny, polegającym na wadliwym doborze przez wykonawcę elementu mającego niewątpliwie wpływ na obliczenie wysokości zaoferowanej ceny. Innymi słowy, posłużenie się przez wykonawcę choćby tylko jednym nieprawidłowo określonym elementem kalkulacji ceny przekłada się na wystąpienie błędu w obliczeniu ceny i to bez względu na skalę czy matematyczny wymiar stwierdzonego uchybienia. 

Odwołujący i Przystępujący zastosowali odmienne stawki VAT na sprzedaż cząbru jako jednego z elementów przedmiotu zamówienia. Odwołujący przyjął stawkę VAT 8%, zaś Przystępujący stawkę VAT 23%. Zamawiający zaś nie określił w SIWZ stawki VAT jaką wykonawcy mają uwzględnić w cenie. 

Tym samym na etapie badania i oceny ofert Zamawiający winien ustalić właściwą stawkę VAT i skonfrontować swoje ustalenia z obliczeniami przyjętymi przez wykonawców. I o ile za prawidłowe uznać należy wezwanie skierowana przez Zamawiającego do Odwołującego jak i Przystępującego o złożenie wyjaśnień co do wysokości stawki VAT m.in. w zakresie opodatkowania sprzedaży cząbru, to jednak wnioski jakie Zamawiający wywiódł na podstawie złożonych wyjaśnień są, w ocenie Izby, błędne.  

Należy wskazać, że podatnik (wykonawca biorący udział w postępowaniu o udzielenie zamówienia) zobowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności, na podstawie odpowiednich klasyfikacji. Tym samym, aby zastosować prawidłową stawkę VAT, należy w pierwszej kolejności zakwalifikować dany towar lub usługę do właściwego grupowania PKWiU. Obowiązek ten najczęściej spoczywa na producentach towarów. Posiadają wszystkie niezbędne informacje do zaliczenia danego towaru do odpowiedniego grupowania, takie jak: rodzaj użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu itp. Niemniej jednak to do obowiązków podatnika należy przyporządkowanie wykonywanej dostawy, usługi czy roboty do danej stawki VAT, co wynika m.in. z faktu, iż wystawiając fakturę za wykonane zadanie podatnik zobowiązany jest do wskazania w niej stawki wraz z kwotą podatku (art. 106b ustawy o podatku od towarów i usług). Kształtuje to stosunek zobowiązaniowy, o którym mowa w art. 5 ustawy Ordynacja podatkowa. 

Skoro określenie prawidłowej stawki VAT ciąży na wystawcy faktury - wykonawcy, to ciąży na nim również odpowiedzialność za prawidłowe jej zastosowanie. Tym samym klasyfikacja, jaką posługuje się producent, nie daje całkowitej gwarancji jej poprawności. Jeżeli dokona jej nieprawidłowo, błąd ten jest powielany w kolejnych fazach obrotu. Niezależnie więc od tego, czy dostawca zastosował przy sprzedaży właściwą klasyfikację, czy też nie, wykonawca - Przystępujący powinien ustalić, na jakiej podstawie jest ona stosowana, gdyż w przeciwnym razie poniesie skutki błędnego opodatkowania własnej sprzedaży. W tym celu powinien się zwrócić do dostawcy o podanie źródła zastosowanej klasyfikacji (np. opinię urzędu statystycznego). Jeżeli nie będzie to możliwe, wykonawca może sama wystąpić do organu statystycznego o wydanie opinii w tej sprawie i zastosować się do niej przy sprzedaży.  

W postępowaniu Przystępujący nie wyjaśnił w sposób wyczerpujący dlaczego zastosował stawkę podatkową 23% do sprzedaży cząbru, nie zaś stawkę 8%. Za wystarczający dowód nie sposób uznać wyjaśnień firmy H. Z ich treści wynika wyłącznie, iż firma ta sprzedaje Przystępującemu cząber ze stawką VAT 23%. Z treści pisma nie wynika w żaden sposób dlaczego taka stawka VAT została przyjęta. W złożonych zaś przez Przystępującego wyjaśnieniach z dnia 23 września 2019 r. wykonawca wskazał wyłącznie, że cząber nie został sklasyfikowany przez firmę H do żadnej grupy produktów w PKWiU, a w konsekwencji obowiązkiem jest zastosowanie stawki VAT 23%. 

Przystępujący nie wskazał ani nie wyjaśnił w żaden sposób czy ustalił samodzielnie stawkę VAT, czy dokonał jakiejkolwiek weryfikacji poprawności kwalifikacji przyjętej przez firmę H. Rola wykonawcy uczestniczącego w postępowaniu przetargowym nie ogranicza się do wskazania stawki VAT określonej przez inny podmiot. 

To wykonawca składa ofertę i to wykonawca ponosi odpowiedzialność za jej treść, w tym za sposób obliczenia ceny i przyjęte stawki VAT. Ani ustawa Pzp ani ustawa VAT nie wprowadza obowiązku stosowania stawek VAT ustalonych przez producenta, a tym bardziej nie zwalnia wykonawcy od samodzielnego określenia stawki VAT przy wykonaniu zamówienia na rzecz zamawiającego. Nie ma też w przywołanych aktach prawnych zasady wspólnej czy solidarnej odpowiedzialności wykonawcy i producenta za określenie prawidłowej stawki VAT. Tym samym za niewystarczające, w ocenie Izby, uznać należy stanowisko Przystępującego co do poprawności przyjętej stawki VAT w zakresie sprzedaży cząbru na rzecz Zamawiającego.  

Krajowa Izba Odwoławcza nie zgodziła się ze stanowiskiem Zamawiającego, iż wykonawca zawsze ma prawo zastosować stawkę VAT 23%, zaś możliwość zastosowania stawki VAT 8% to uprawnienie, nie zaś obowiązek wykonawcy. Takie twierdzenie Zamawiającego nie znajduje potwierdzenia w przepisach ustawy o VAT. Ustawodawca w art. 41 ustawy Pzp wprowadza regulację dotyczącą stawek VAT. Obowiązkiem zaś podatnika jest przyporządkowanie sprzedaży towarów czy usług do określnej stawki VAT. Określając wysokość stawki VAT podatnik musi przede wszystkim ustalić, czy sprzedawany przez niego towar lub świadczona usługa nie korzystają z obniżonej stawki lub ze zwolnienia z VAT. Klasyfikacja dokonana przez firmę H. i powtórzona przez Przystępującego w treści oferty jest, w ocenie Izby, nieprawidłowa.

Krajowa Izba Odwoławcza nie zgodziła się również ze stanowiskiem Zamawiającego, iż w omawianym stanie faktycznym Przystępujący zastosował stawkę VAT 23%, co tym samym powoduje, iż nie można mówić o błędzie w obliczeniu ceny. W cenie oferty Przystępującego mieści się bowiem podstawowa stawka podatkowa i jest ona nadal ofertą najkorzystniejszą. Podkreślić należy, za stanowiskiem Sądu Najwyższego, że  posłużenie się przez wykonawcę choćby tylko jednym nieprawidłowo określonym elementem kalkulacji ceny przekłada się na wystąpienie błędu w obliczeniu ceny i to bez względu na skalę czy matematyczny wymiar stwierdzonego uchybienia. Nie ma zatem znaczenia przy ocenie błędnej stawki VAT w ofercie wykonawcy wpływ takiego błędu na ranking ofert. Co podkreśla Sąd Najwyższe, istotne dla dokonania oceny czy dochodzi do naruszenia zasad uczciwej konkurencji i równego traktowania wykonawców niezbędne jest stosowanie kryteriów zobiektywizowanych i nie jest możliwa każdorazowo ocena wpływu wadliwej stawki podatku na warunki konkurencji w postępowaniu o zamówienie publiczne. 

Tym samym, w ocenie Krajowej Izby Odwoławczej, brak jest przesłanek do przyjęcia za prawidłowe stanowiska Zamawiającego, iż zastosowanie stawki VAT 23% pomimo, iż winna być zastosowana stawka VAT 8%, nie może być postrzegane jako błąd w obliczeniu ceny, gdyż oferta Przystępującego jest ofertą najkorzystniejszą nawet z uwzględnieniem wyższej stawki podatkowej. Zastosowanie art. 89 ust. 1 pkt 6 ustawy Pzp wymaga zidentyfikowania błędu w obliczeniu ceny w ofercie wykonawcy. Taki błąd został zidentyfikowany i skutkować winien odrzuceniem oferty Przystępującego, niezależenie od jego skali czy matematycznego wymiaru.  

Krajowa Izba Odwoławcza uznała również, że o ile podatnik nie ma obowiązku poszukiwania stawki preferencyjnej VAT poprzez wnioskowanie od Urzędu Statystycznego o dokonanie kwalifikacji, o tyle ma on obowiązek ustalenia właściwej stawki VAT. Ponadto stwierdzenie Zamawiającego, iż posługiwanie się niższą niż wynikającą z przepisów prawa stawką VAT godzi w zasady wynikające z art. 7 ust. 1 ustawy Pzp i zmniejsza wpływy do budżety uznać należy co do zasady za prawidłowe, jednakże jest ono błędnie interpretowane przez Zamawiającego w okolicznościach niniejszej sprawy. 

Ratio ustawy Pzp to wybór oferty, która jest zgodna z przepisami prawa. Ustawodawca przewidział odrzucenie oferty wykonawcy w przypadku, gdy zawiera ona błąd w obliczeniu ceny. Nawet jeżeli taka sytuacja skutkuje zmniejszeniem wpływów podatkowych do budżetu państwa, nie może to stanowić usprawiedliwienia dla wyboru oferty, w której wykonawca uwzględnił błędną stawkę VAT.

 

Wyrok z dnia 15 października 2015 r., KIO 1966/19 

Źródło:  www.uzp.gov.pl
 

ś